----税务总局公告2013年第12号解读作者：王冬生

        出口退税是许多纳税人不得不面对的一个重要而复杂的问题。目前关于出口退税最重要的政策性文件，是《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号），最重要的操作性法规，是《出口货物和劳务消费税管理办法》（税务总局公告2012年第24号）。国家税务总局最近又根据24号公告执行中反映出来的问题，对24号公告的有关规定作了进一步的细化，使其更具操作性，同时也对24号公告的某些规定作了适当修正，这就是《关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>有关问题的公告》（税务总局公告2013年第12号）。12号公告的内容非常丰富，本期税坛结合39号文件和24号公告，就纳税人应该注意的几个问题，给出专业的解读。

一、报关单信息与增值税发票信息需一致
        出口报关单是货物出口的凭证，增值税专用发票是货物已纳税的凭证，两张凭证上的有关信息，应保持一致或证明有相关性，否则不得退税，这需要引起纳税人的高度重视。
        根据12号公告，2013年5月1日后报关出口的货物，报关单上的第一计量单位、第二计量单位及出口企业申报的计量单位，至少有一个应同与其匹配的增值税专用发票上的计量单位相符，报关单和增值税发票上的商品名称必须相符。
        收购货物出口的外贸企业可以满足上述要求，但是生产企业购进零部件加工成品出口，是无法满足上述要求的。那如何处理呢? 12号公告规定，如属同一货物的多种零部件，需要合并报关为同一商品名称的，企业应将出口货物报关单、增值税专用发票上不同商品名称的相关性，及不同计量单位的折算标准，向主管税局书面报告，经主管税局确认后，可申报退（免）税。

二、进料加工计划分配率的确定
       根据海关统计，2012年加工贸易进出口总值占进出口总值的比重约在35%，其中大部分是进料加工，约11,606亿美元。进料加工企业在计算出口退税时，必须准确计算进料加工出口货物耗用的保税进口料件金额，因为这关系到出口退税额的计算，而影响保税进口料件金额最重要的一个指标是“计划分配率”。12号公告将进料加工出口货物统一改为“实耗法”，并就如何确定计划分配率作出了详细具体的规定。
        根据《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号），有两种计算保税进口料件金额的方法：实耗法和购进法。
        采用“实耗法”的，当期进料加工保税进口料件的组成计税价格为当期进料加工出口货物耗用的进口料件组成计税价格。其计算公式为：
        当期进料加工保税进口料件的组成计税价格=当期进料加工出口货物离岸价×外汇人民币折合率×计划分配率
　　计划分配率=计划进口总值÷计划出口总值×100%
        实耗法最关键的是计划分配率。

       采用“购进法”的，当期进料加工保税进口料件的组成计税价格，为当期实际购进的进料加工进口料件的组成计税价格，即：
       当期进料加工保税进口料件的组成计税价格＝当期进口料件到岸价格＋海关实征关税＋海关实征消费税
       12号公告将计划分配率的确定方法分为两种。
（一）2013年6月15日前办理核销的企业
        2012年1月1日至2013年6月15日前已在税务机关办理过进料加工手册核销的企业，2013年度进料加工的计划分配率为该期间税务机关已核销的全部手册的加权平均实际分配率。
（二）2013年6月15日前未办理核销的企业
        2012年1月1日至2013年6月15日未在税务机关办理进料加工业务手册核销的企业，当年进料加工业务计划分配率为2013年7月1日后首份进料加工手册的计划分配率。纳税人应在首次申报2013年7月1日后进料加工手册的进料加工出口货物免抵退税前，向主管税局报送《进料加工企业计划分配率备案表》及电子数据。

三、年度进料加工业务的核销
        自2014年起，企业应在本年度4月20日前，向主管税局报送《生产企业进料加工业务免抵退税核销申报表》及电子数据，申请办理上年度海关已核销的进料加工手册项下的进料加工业务核销手续。税局受理后，根据海关数据生成《进料加工手（帐）册实际分配率反馈表》交企业确认，如果企业认为需要调整，在反馈表中提出意见，在税局与企业交换意见、提供证据的基础上，税局重新生成《进料加工手（帐）册实际分配率反馈表》，在纳税人认可后，税局按照企业确认的实际分配率对进料加工业务进行核销，并将《生产企业进料加工业务免抵退税核销表》交企业，企业应在次月根据该表调整前期免抵退税额不得免征和抵扣税额。

四、生产周期1年以上的出口货物如何预退税？
        根据39号文件，生产周期1年以上的出口货物，如交通运输工具和机器设备，在其退税凭证尚未收集齐全的情况下，可凭出口合同、销售明细账等，向主管税务机关申报免抵退税。在货物向海关报关出口后，再按规定申报退（免）税，并办理已退（免）税的核销手续。多退（免）的税款，应予追回。那么具体如何操作呢？12号公告做出了具体的规定。
        纳税人先报送《先退税后核销资格申请表》及电子数据，经税局同意后，再办理预退税手续。具体方式为：在会计上做销售后，与其他出口货物劳务一并向主管税局办理免抵退税申报，业务类型按照“XTHH”处理。同时报送出口合同（复印件、仅第一次报）、财务会计制度（复印件、仅第一次报）、出口销售明细帐（复印件）、《先退税后核销企业免抵退税申报附表》及电子数据、收款凭证等资料。
       报关出口后3个月内，在增值税纳税申报期内，再收齐有关凭证，申报免抵退税，办理已退（免）税的核销。

五、免抵退税出口货物退运及改为免税和征税的处理
        已经执行免抵退税的出口货物，如果发生退运，或者应改按免税和征税处理，纳税申报如何处理？
        24号公告根据发生时间，采用不同的处理方式。如果发生在本年，在当期用负数冲减原免抵退税申报数据；如果发生跨年度退运的，应全额补缴原免抵退税款，再按现行会计制度的有关规定进行相应调整。两种处理方式，给纳税人增加了不必要的麻烦。

　　根据会计准则，销售商品发生退回的，在发生当期冲减收入。12号公告，将已申报免抵退的出口货物发生退运及改为免税或征税的，不再区分发生时间,统一调整为，在发生的次月增值税纳税申报期内用负数冲减原免抵退税申报数据，并按会计制度的规定相应调整。

六、凭证不齐也可退税
        根据24号公告，企业应在货物报关出口之日（以出口货物报关单〈出口退税专用〉上的出口日期为准，下同）次月起至次年4月30日前的各增值税纳税申报期内收齐有关凭证，向主管税务机关申报办理出口货物增值税免抵退税及消费税退税。逾期的，企业不得申报免抵退税。但12号公告针对某些客观原因导致无法收齐凭证的情况，给出了解决办法。
        发生真实出口业务的企业，如果因为自然灾害、被盗丢失、司法扣押等原因导致无法在规定期限收齐凭证，可在退（免）税申报期限截止日前向主管税局提出申请，并提供相关举证材料，经主管税局审核，逐级上报省级国家税务局批准后，可进行出口退（免）税申报。而且此项规定自2011年1月1日执行，2011年1月1日前发生的同样情形的出口货物劳务，出口企业可在2013年6月30日前按此办理。

七、明确有关规定的具体时间
（一）生产企业出口逾期申报的时间
      根据24号公告，生产企业应在货物报关出口之日（以出口货物报关单〈出口退税专用〉上的出口日期为准，下同）次月起至次年4月30日前的各增值税纳税申报期内收齐有关凭证，向主管税务机关申报办理出口货物增值税免抵退税及消费税退税。逾期的，企业不得申报免抵退税。那么，“逾期”是指4月30日吗？
       12号公告进一步解释为：4月30日之前最后一个增值税纳税申报截止之日。一般为4月15日。
（二）免税出口补齐凭证的时间
      24号公告规定，适用免税政策的出口货物，如果未在规定时间内申报免税，按照内销货物处理。但如何理解“未在规定时间内申报”？12号公告规定对其解释为：“指出口企业或其他单位未在报关出口之日的次月至次年5月31日前的各增值税纳税申报期内填报《免税出口货物劳务明细表》，提供正式申报电子数据，向主管税局办理免税申报手续。”

八、退税凭证虚假的具体情形
        根据财税［2012］39号文件，出口企业或其他单位提供虚假备案单证的货物，出口企业或其他单位增值税退(免)税凭证有伪造或内容不实的货物，将征收增值税。12号公告规定了15种具体情形，包括凭证伪造、或虽然凭证真实，但内容不符、金额不符、时间不符、数量不符等。
       内容不符的情况，如提供的增值税专用发票抵扣联上的内容与供货企业记账联上的内容不符等。
       金额不符的情况，如增值税专用发票上的金额与实际购进交易的金额不符等。
       时间不符的情况，如专用发票是在供货企业税务登记被注销或被认定为非正常户之后开具。
       数量不符的情况，如出口货物报关单上的商品名称、数量、重量与出口运输单据载明的不符，数量、重量属合理损益的除外。

九、按原料退税的特殊情况
       为防止出口企业将低退税率产品改头换面,以高退税率产品名义出口,39号文件规定,出口企业和其他单位出口的货物，如果原材料成本80%以上为列举的原料，应执行该原料的增值税、消费税政策。
       如果原料中有两种或两种以上属于列举的原料，且两种原料的退税率不同,怎么处理呢?12号公告规定,按主要原材料政策执行。主要原材料是指出口货物成本中比例最高的原材料。

十、特殊区域水电气退税政策
        销售给特殊区域内生产企业生产耗用且不向海关报关而输入特殊区域的水（包括蒸汽）、电力、燃气（以下称输入特殊区域的水电气），可以享受退税政策。但是12号公告规定，输入特殊区域的水电气，区内生产企业用于出租、出让厂房的，不得申报退税，进项税转入成本。这需要引起纳税人的注意,如果应进入成本的进项税,申报退税,就涉嫌骗取出口退税了,这是很高的税务风险。